Nepřímé daně po vstupu do Evropské unie

Nepřímé daně po vstupu do Evropské unie

Vzhledem k tomu se tato daň částečně dostala na okraj zájmu většiny subjektů, jež se pak soustředily na daň z příjmů, která byla novelizována mnohem častěji. To se však začne již v blízké budoucnosti měnit v souvislosti se vstupem České republiky do Evropské unie, jelikož rozsah a důležitost souvisejících změn v oblasti nepřímých daní mnohonásobně převyšuje oblast daně z příjmů právnických a fyzických osob.
Je to způsobeno samou podstatou nepřímých daní, jejich způsobem vybírání a odstraněním "celních hranic" mezi jednotlivými členskými státy EU po vzniku jednotného trhu v roce 1993. Takže zatímco s výjimkou několika směrnic úprava daní z příjmů právnických osob v jurisdikci jednotlivých členských států zůstává, oblast daně z přidané hodnoty a rovněž i oblast spotřebních daní je velice striktně regulována různými směrnicemi EU, které jsou jednotlivé členské státy povinny zaimplementovat do svých národních legislativ.
V případě nově přistupujících států včetně České republiky jde o velice komplikovaný soubor pravidel a povinností, které budou muset jednotlivé členské státy zapracovat k 1. květnu příštího roku do svých legislativ. Jaké jsou nejdůležitější změny a nové povinnosti související se vstupem České republiky do EU?

Obchodování zbožím v rámci EU

Daň z přidané hodnoty
Jak je již naznačeno výše, největší změny souvisí se zavedením jednotného trhu v roce 1993, kdy byly odstraněny celní hranice mezi jednotlivými členskými státy. Vstupem do EU se Česká republika stane nejenom členem politického uskupení států, nýbrž i členem celní unie v rámci EU. Zatímco dnes dodání zboží dodavatelem z libovolného členského státu odběrateli z České republiky představuje z pohledu českých daňových a celních předpisů dovoz zboží, po vstupu do EU se již bude jednat o "normální" plnění, u kterého je především nezbytně nutné najít odpověď na otázku, ve kterém členském státě dojde ke zdanitelnému plnění a kdo je osobou odpovědnou za odvedení daně.
Jestliže dnes společnost se sídlem v Německu dodá zboží do České republiky včetně dopravy české společnosti, která je registrována pro účely české DPH, musí tato česká společnost dané zboží propustit např. do volného oběhu, tj. musí uhradit dovozní clo a DPH celnímu úřadu, který jí potvrdí dovozní JCD, na jehož základě si česká společnost následně uplatní v rámci svých řádných daňových přiznání odpočet vyměřené dovozní DPH.
Po 1. květnu 2003 bude nutno postupovat zcela odlišným způsobem. Nejdůležitější otázkou je, který stát má vybrat DPH z této transakce. Místem plnění bude v tomto konkrétním případě místo, kde se zboží nachází při ukončení odesílání nebo přepravy českému plátci, tj. území České republiky. Osobou povinnou uhradit související daň je přitom odběratel, tj. česká společnost.
V praxi tedy český příjemce zboží sám zatíží přijaté zdanitelné plnění českou daní z přidané hodnoty a celkovou částku vypočítané DPH uvede v odpovídající kolonce ("pořízení zboží uvnitř Společenství") svého řádného daňového přiznání, ve kterém uvádí i svá ostatní domácí zdanitelná plnění.
Vzhledem k tomu, že i přes tento, pro většinu z nás neobvyklý postup odvádění daně bude dodání zboží představovat pro českého odběratele přijaté zdanitelné plnění, může si tento český příjemce za předpokladu, že použije přijaté zdanitelné plnění pro svá zdanitelná plnění, uplatnit v tomtéž daňovém přiznání nárok na odpočet zjištěné daně z tohoto přijatého zdanitelného plnění, a to samozřejmě při splnění podmínek stanovených předpisy České republiky. Mezi základní podmínky bude nadále patřit i obdržení daňového dokladu a jeho zaúčtování.
Pro odběratele majícího nárok na odpočet v plné míře by tedy celá transakce měla být z pohledu DPH ve většině případů neutrální.
V případě, že by došlo k opačné transakci, bude se postupovat analogicky. Český dodavatel vystaví fakturu bez české DPH a celou transakci zdaní pro účely DPH německý odběratel, registrovaný k německé DPH, v Německu. Samozřejmě i zde musí být pro uplatnění tohoto postupu splněny určité podmínky.
Od tohoto případu je nutno odlišovat obchodní transakce, kterých se účastní více subjektů, jež pocházejí z různých členských států a kdy je zboží fyzicky přepravováno z jednoho členského státu do druhého. Tato situace je vcelku běžná, jestliže výrobce využije distributora nebo agenta k prodeji svých výrobků, popř. zajistí dodávku pro odběratele za pomoci svého dodavatele v jiném státě.
Například když společnost se sídlem v České republice dodává zboží společnosti se sídlem v Nizozemsku takovým způsobem, že požadované zboží nakoupí od svého dodavatele v Německu, který odešle dané zboží přímo do Nizozemska. Zatímco faktura je vystavena nejdříve na českou společnost a následně touto společností na nizozemskou společnost, zboží je dodáno přímo z Německa do Nizozemska. V takovéto situaci vyvstává otázka, ve které zemi má být dané zboží předmětem DPH a kdo ji má uhradit.
Aby vůbec mohla být tato situace z pohledu DPH vyřešena, přijaly všechny členské státy zjednodušující postupy a podmínky. Jedná se o značně komplikované a navzájem propojené podmínky, jejichž analýza by značně přesahovala rámec tohoto článku. Nicméně je možno konstatovat, že tento mechanismus je v praxi hojně využíván a při splnění všech podmínek je místem uskutečnění zdanitelného plnění Nizozemsko, německé ani české společnosti nevzniká v Nizozemsku daňová povinnost, která by souvisela s touto transakcí. Daňová povinnost je přenesena na nizozemskou společnost.
Podobně jako v případě pořízení zboží uvnitř Společenství musí nizozemská společnost odvést danou daň finančním úřadům v Nizozemsku, ale zároveň při splnění podmínek pro nárok na odpočet si může tuto daň nárokovat. Česká společnost musí vystavit pro nizozemskou společnost fakturu - daňový doklad, který kromě ostatních náležitostí bude informovat o tom, že daňová povinnost byla přenesena na finálního příjemce, tj. v tomto případě nizozemskou společnost.
Tento mechanismus musí být uplatňován všemi členskými státy EU. Od této struktury se však mohou jednotlivé členské státy odchýlit např. za předpokladu, že osoba uskutečňující následné plnění, která nemá sídlo ve státě určení, jmenuje pro tyto účely v této zemi svého daňového zástupce. Na daňový režim mohou mít vliv i dodací podmínky.
Zcela odlišně je řešena situace, kdy zboží je opět odesíláno do jiného členského státu, ale jeho příjemcem (zákazníkem) je osoba nepodléhající dani, tj situace, kdy si např. fyzická osoba z jednoho členského státu objedná od společnosti se sídlem v jiném členském státu určité zboží a tato společnost zajistí dodání zboží včetně přepravy do členského státu, ze kterého daná fyzická osoba pochází.
Jestliže by v tomto případě bylo uplatněno základní pravidlo pro určení místa zdanitelného plnění, tj. místo, kde je započata přeprava, docházelo by k situacím, kdy by určité zboží bylo objednáváno a nakupováno tímto způsobem především v členských státech, kde by podléhalo nejnižší sazbě.
Aby se předešlo této situaci, existují pro tyto případy speciální pravidla regulující způsob zdanění transakcí tohoto typu. Dle těchto pravidel se tato transakce bude zdaňovat v závislosti na množství zboží prodaného těmto osobám do určitého členského státu.
Značně specificky je řešeno dodání nového dopravního prostředku v rámci EU a některé další případy.
Spotřební daně
I oblast spotřebních daní byla velice ovlivněna zrušením celních hranic mezi jednotlivými členskými státy. V Evropské unii se datum splatnosti spotřebních daní (dále jen SD) přibližuje co nejvíce dni, kdy je výrobek, který je předmětem daně, "vyskladněn" konečnému spotřebiteli. Zásadou je, že takový výrobek je zdaněn v členském státu, kde se spotřebuje, i když byl vyroben v jiném členském státu. Zavedený systém klade veliký důraz na kontrolu odvádění SD.
Zboží podléhající spotřební dani (dále jen vybrané výrobky) bude možno vyrábět na území ČR pouze v daňových skladech, a to již počínaje 1. lednem 2004. Daňový sklad bude možno provozovat pouze na základě povolení, která budou vydávat celní ředitelství na návrh podaný prostřednictvím celního úřadu, přičemž vydání povolení k provozování daňového skladu bude vázáno na zajištění daně.
U výrobku nacházejícího se v takovém daňovém skladu nevzniká povinnost odvést SD. Tato povinnost vzniká okamžikem, kdy vybraný výrobek opustí území daňového skladu a je propuštěn do volného daňového oběhu.
Intrastat
S obchodováním zbožím v rámci EU souvisí i poněkud nesrozumitelný pojem "Intrastat". Jedná se o statistickou evidenci, která nahradí celní deklarace, resp. jejich úlohu sledovat hodnotu mezinárodního obchodu.
Každý subjekt, u něhož hodnota zboží přepravovaného z České republiky či do České republiky dopravovaného přesáhne určitý limit, bude povinen tyto statistické deklarace podávat kompetentním státním orgánům. Dle posledních dostupných informací byl tento limit stanoven ve výši Kč 1 000 000 za daný kalendářní rok, přičemž se nesčítají hodnoty zboží přepravovaného z a do České republiky. Vždy se překročení tohoto limitu posuzuje zvlášť u zboží, které do České republiky přichází, a zvlášť u zboží, které Českou republiku opouští. Přitom do formuláře se uvádí nejen zboží, u kterého přechází vlastnictví, tj. zboží prodané či nakoupené, ale i např. zboží zaslané k opravě, zušlechtění, zboží poskytnuté na finanční leasing atd.
Každý z údajů bude zadáván pomocí kódů. Hlášení bude možno podávat na tiskovém formuláři, popřípadě elektronickou cestou. Požadované údaje bude pravděpodobně možno vyplnit i do současného formuláře JCD.
Souhrnný přehled
Další novou povinností je takzvaný souhrnný přehled. Jedná se o zcela novou daňovou evidenci, kterou musí podávat všichni plátci, kteří uskutečnili dodání zboží do jiného členského státu osobě registrované k dani v jiném členském státu. V souhrnném hlášení uvede odděleně přemístění obchodního majetku pro účely podnikání do jiného členského státu, a pokud je prostřední osobou při zjednodušeném postupu v třístranném obchodu, odděleně dodání zboží kupujícímu.
Údaje o hodnotě dodaného zboží se uvádějí v české měně. Relevantní plátci budou povinni podávat tento přehled svému příslušnému finančnímu úřadu, a to do 25. dne měsíce následujícího po každém kalendářním čtvrtletí společně s řádným daňovým přiznáním za poslední měsíc tohoto kalendářního čtvrtletí (jestliže se jedná o měsíčního plátce).
Souhrnný přehled musí obsahovat následující informace:
identifikační číslo a jméno relevantní osoby podléhající dani pro DPH na území dané země, pod kterým uskutečnila dodání zboží uvnitř Společenství;
identifikační číslo pro DPH každého pořizovatele v jiném členském státě, pod nímž mu bylo zboží dodáno;
kód členského státu, který poskytl výše uvedené identifikační číslo;
celkovou hodnotu dodání zboží pro každého pořizovatele v jiném členském státě za sledované období;
množství realizovaných plnění za sledované období;
charakter plnění.
Údaje ze souhrnného přehledu by měly být finančním úřadem jednak porovnány s údaji v daňových přiznáních daného plátce za dané kalendářní čtvrtletí a rovněž zadány do systému VIES (VAT International Exchange System), ke kterému mají přístup finanční úřady z jiných členských států.
Celní předpisy
Celnímu dohledu, který přísluší celním orgánům, bude po vstupu ČR do EU podléhat pouze zboží, které nemá status zboží EU, to je zboží, které je dovážené nebo bylo dovezeno z tzv. třetích států (nečlenských států EU) a v některém z členských států nebylo celními orgány propuštěno do celního režimu volného oběhu s vyměřením a vybráním dovozního cla, není-li od něj výslovně osvobozeno (dále jen "zboží, které není zbožím Společenství").
Zboží, které bude mít status zboží EU, to znamená, že bylo v některém z členských států propuštěno do režimu volného oběhu, případně nebylo vůbec dovezeno z nečlenského státu (vzniklo, vyrobilo se, vyrostlo, vytěžilo se apod. v EU) - dále jen "zboží Společenství", se bude dopravovat po území celé EU, aniž by to bylo třeba hlásit předem celním orgánům a předkládat jim takové zboží v místě odeslání, v místě určení nebo během jeho dopravy ke kontrole. Z důvodů přechodu hranic mezi členskými státy EU se nebudou pro takové zboží vyplňovat celní doklady (JCD) a celý tzv. vnitrounijní mezinárodní obchod bude sledován jen statisticky a daňově, a to následně po uskutečněném přemístění zboží. Na státních hranicích mezi ČR a členskými státy EU, stejně jako na hranicích mezi dalšími členskými státy, nebude žádné převážené zboží Společenství podléhat celní kontrole.
Dnem vstupu ČR do EU tak vlastně přestane podléhat celnímu dohledu zboží, které do ČR bylo dovezeno z EU a má status zboží Společenství.
Protože území EU je společným celním územím všech jejích členských států, je věcí deklaranta (většinou dovozce nebo jeho zástupce), na jaké části tohoto celního území si nechá zboží dovážené z jiných než členských států tohoto Společenství propustit do režimu volného oběhu. Není proto nezbytně nutné, aby například zboží dovážené do ČR z USA bylo propouštěno do volného oběhu až v místě určení v ČR s tím, že z místa vstupu do EU (např. z Hamburku) musí být do ČR přepraveno v režimu tranzitu, ale je možné si nechat takové zboží tzv. vyclít přímo v Hamburku a odsud ho dopravovat již ve volném oběhu jako zboží, které získalo postavení (status) zboží Společenství (bez režimu tranzitu a zajišťování celního dluhu). V místě příjemce zboží je až na několik nepodstatných výjimek nutné propouštět pouze zboží dovážené z nečlenských států EU do některého z režimů s ekonomickým účinkem (aktivní zušlechťovací styk, dočasné použití, uskladňování v celním skladu, přepracování pod celním dohledem).
Připomenout je třeba také skutečnost, že i vývozy a dovozy zboží českými subjekty mimo EU, o kterých i nadále budou rozhodovat celní orgány, se dnem vstupu ČR do EU změní, a to nejen novým celním sazebníkem a základními celními předpisy, kterým se sice současně platná česká celní legislativa značně přibližuje, avšak není s nimi zcela totožná, ale i změnami v dovozních a vývozních licencích, novými celními kvótami, nástroji společné zemědělské politiky EU a dalšími opatřeními spojenými s regulacemi dovozů a vývozů uplatňovaných jednotně v rámci celé EU.
Tématem, které by vydalo na separátní rozsáhlý článek, je otázka přechodných celních ustanovení.

Poskytování služeb v rámci EU

Základním pravidlem při poskytování zdanitelných plnění ve formě služeb zůstane i po vstupu ČR do EU, že osoba, která uskutečňuje zdanitelná plnění, je rovněž odpovědná za úhradu DPH. V mnohých případech tomu však bude jinak.
Výše zmíněné základní pravidlo nebude platit v případě určitých služeb uvedených v čl. 9, odst. 2, písm. e) šesté směrnice a potažmo v čl. 10, odstavec 6 připravovaného návrhu nového zákona o DPH.
Při poskytování služeb uvedených v čl. 9, odst. 2, písm. e) šesté směrnice českým dodavatelem osobě podléhající dani (plátci) z jiného členského státu EU (a naopak) bude uplatňován daňový mechanismus, který je běžně nazýván "reverse charge". Tento termín je možno do češtiny přeložit jako obrácené či opačné uplatnění daně.
Při uplatnění tohoto mechanismu je místem plnění místo, kde má zákazník své ústředí podnikatelské činnosti nebo stálou provozovnu, pro kterou je služba poskytnuta.
Osobou zodpovědnou za odvedení daně je osoba, které jsou tyto služby poskytovány a která je na území daného státu registrována k dani, jestliže jsou poskytovány osobou podléhající dani z jiného státu. V tomto případě příjemce vyrovná svoji daňovou povinnost na základě již zmíněného mechanismu opačného uplatnění daně, který spočívá v tom, že tento plátce ve svém daňovém přiznání zároveň uvede vypočítanou DPH vztahující se k poskytnuté službě jako svoji vlastní daňovou povinnost a rovněž jako daň na vstupu, u které má za splnění obecných podmínek nárok na odpočet daně. Za předpokladu, že se jedná o plátce, jenž má nárok na plný odpočet DPH na vstupu a jsou-li splněny podmínky pro uplatnění nároku na odpočet, je pro něho konečný důsledek neutrální.
Poskytovatel služby tedy při uplatnění tohoto daňového mechanismu nebude uplatňovat DPH na výstupu.
Služby, u kterých se uplatňuje mechanismus opačného uplatnění daně, jsou následující:
převody a postoupení autorských práv, patentů, licencí, ochranných známek a podobných práv;
reklamní služby;
služby poradců, techniků, poradenských organizací, právních zástupců, účetních a další služby, jakož i zpracování dat a poskytování informací;
závazek zdržet se zcela nebo zčásti uplatňování nebo vykonávání podnikatelské činnosti nebo práva uvedeného v tomto písmenu;
bankovní, finanční a pojišťovací operace včetně zajištění, s výjimkou pronájmu bezpečnostních schránek;
poskytování zaměstnanců;
služby zprostředkovatelů, kteří jednají jménem na účet třetích osob, obstarávají-li služby citované v tomto písmeně;
pronajímání movitého hmotného majetku s výjimkou všech forem dopravy;
telekomunikační služby;
rozhlasové a televizní vysílání;
elektronicky poskytované služby.
Vyrovnání daňové povinnosti je za pomoci mechanismu opačného uplatnění daně na zákazníka za určitých podmínek přeneseno i v případě intrakomunitární přepravy zboží, tj. přepravy zboží, u níž se místo zahájení a ukončení přepravy nachází na území dvou různých členských států EU (např. ČR a SRN) v případě, že je poskytnuta pro osobu registrovanou k dani v jiném členském státu, než ve kterém je zahájena přeprava, popř. za určitých podmínek i u služeb souvisejících s touto přepravou, zprostředkovatelských a zpracovatelských služeb.
FUNKCE AUTORA: Autor je daňovým poradcem