Rozklíčování režijních nákladů bývá podmínkou úspěchu

Rozklíčování režijních nákladů bývá podmínkou úspěchu

Nákladový Tradiční kalkulace Activity Based Costing
objekt Náklady na kus Náklady celkem Náklady na kus Náklady celkem
Zařízení A 2 500 Kč/ks 375 000 Kč 1 700 Kč/ks 259 740 Kč
Zařízení B 2 500 Kč/ks 125 000 Kč 4 800 Kč/ks 240 260 Kč
Celkem - 500 000 Kč - 500 000 Kč
Pramen: autor
Metoda Activity Based Costing (ABC) přináší zcela odlišné výsledky oproti nejčastěji používaným technikám práce s náklady.
Pojem ABC se objevil na konci 80. let, kdy vyšly první publikace popisující tuto metodu. Skutečný rozvoj však metoda zaznamenala až na počátku 90. let. V současné době dochází k jejímu rozšíření na celosvětové úrovni.
Základní předpoklad pro vhodnost realizování metody ABC lze zjednodušeně vidět v objemu režijních nákladů, které podnik vyprodukuje a jež nejsou příliš transparentní. Metoda ABC je proto zaměřena především na řízení a rozdělení režijních nákladů dle netradičních způsobů.

Pilíře metody ABC

Metoda ABC se skládá ze tří základních prvků. Jedná se o zdroje, aktivity (nebo také procesy) a nákladové objekty.
Zdrojem lze rozumět tradiční nákladové středisko, na které je většina podniků již rozdělena. Při tomto dělení je nutné dodržet principy stejnorodosti činností střediska, jeho ohraničení prostorem, majetkem a personálem.
Procesy (nebo aktivity) jsou obvykle hierarchicky strukturovány na procesy, subprocesy a aktivity. K typickým příkladům patří rozdělení na procesy výkonné, obslužné a infrastrukturní (jedná se o procesy, které je nezbytné realizovat pro zachování podstaty podniku). Příklad: Výkonný proces může obsahovat subproces Obchodní procesy a Obchodní procesy mohou začleňovat aktivity jako např. Zpracování objednávek, Péče o zákazníky, Distribuce atp.
Jako nákladový objekt lze, na rozdíl od tradičních pohledů na řízení nákladů, definovat cokoli, co podnik zajímá a ovlivňuje z hlediska nákladů. K typickým nákladovým objektům patří výrobky či služby podniku. Vhodné je však také sledovat jednotlivé skupiny zákazníků, protože jejich aktivity často tvoří podstatnou část režijních nákladů. V některých případech se vyplatí sledovat režijní náklady i podle jednotlivých dodavatelů, zvláště pokud se jedná např. o distribuční podnik, jehož hlavní aktivitou je management dodavatelů. Účelné je i sledování nákladových objektů v podobě jednotlivých regionů, distribučních kanálů atd.

Pohled dovnitř nákladů

Struktura metody ABC se naprosto liší od struktury tradičního sledování nákladů. Pokud manažer náklady sleduje sumárně za celý útvar, může zjistit pouze informace o mzdách, nákladech na cestovné, spotřebách materiálu atd. I když se mu tyto celkové náklady jeví příliš vysoké, nedokáže zjistit, proč tomu tak je. V případě pohledu přes aktivity však může celou situaci detailně analyzovat a například konstatovat, že náklady v daném období zvýšila aktivita péče o zákazníky. Na základě této informace již může dál konkrétně zjistit, jaké akce toto zvýšení způsobily (častá reklamační řízení, vysoký počet obchodních schůzek atd.).

Tradiční a odlišná kalkulace

Rozdílnost výsledků metody ABC a tradičních způsobů práce s náklady lze ukázat na fiktivním podniku, který vyrábí a dodává technologii v podobě výrobního zařízení dvou typů - zařízení A a B. Podnik v rámci dodávky obě zařízení přímo u zákazníka montuje a uvádí do chodu. Montáž a uvedení do chodu provádí útvar Zákaznického servisu. Tento útvar měl za sledované období náklady ve výši 500 tis. Kč, dodal a uvedl do chodu 150 ks zařízení A a 50 ks zařízení B.
Podle tradiční kalkulace by bylo každé ze zařízení zatíženo režijními náklady podle počtu vyprodukovaných kusů. Tedy na zařízení A by připadlo 375 tis. Kč a na zařízení B 125 tis. Kč (průměrných 2,5 tis. Kč na kus).
Metoda ABC na řešení uvedené kalkulace pohlíží zcela jinak. Nerozděluje náklady bez definování klíčových aktivit Zákaznického servisu. Při této definici se soustředí zejména na tři základní aktivity daného útvaru: Uvedení zařízení do chodu, Usazení zařízení a úprava rovinnosti ploch a Propojení do soustavy sdružených zařízení. Sledování uvedených aktivit je nutno podložit patřičnou evidencí výkonů techniků za určené období po jednotlivých činnostech. Aktivita Uvedení zařízení do chodu se týkala zařízení A ve výši 400 hod./člověka, zařízení B ve výši 120 hod./člověka. Aktivity Usazení zařízení a úprava rovinnosti ploch a Propojení do soustavy sdružených zařízení byly realizovány jen pro zařízení B ve výši 100 hod./člověka a 150 hod./člověka. Jednoduchou matematickou operací lze přiřadit náklady na jednotlivá zařízení následovně: na zařízení A 260 tis. Kč (průměrně 1,7 tis. Kč na kus), na zařízení B 240 tis. Kč (průměrně 4,8 tis. Kč na kus).
Uvedený případ je velmi jednoduchý a zjednodušující. Přesto však plně vyjadřuje podstatu Activity Based Costing a její základní rozdíl oproti tradičním metodám.
Na základě daného příkladu mohou výsledky ABC kalkulace zásadně ovlivnit:
hospodářský výsledek podniku,
cenovou politiku,
hodnocení ziskovosti jednotlivých výrobků a zákazníků,
způsob organizace práce,
investice do kvalifikace zaměstnanců atd.
Václav Hrach, TES Praha