Finanční výkaznictví, výroční zprávy a jejich ověřování

Finanční výkaznictví, výroční zprávy a jejich ověřování

Účetní závěrka, mezinárodně označovaná jako finanční výkaznictví, je považována za dostatečně důvěryhodný systém informací, jež odráží hodnotové a finanční stránky činnosti příslušných subjektů, které se jejím prostřednictvím prezentují ve vztahu k externím uživatelům. Důvěryhodnost těchto informací je založena i na celosvětově uznávaném a prosazovaném požadavku na kvalitu účetní závěrky, pod čímž se rozumí pravdivý a věrný obraz o majetku, dluzích, finančním stavu, výsledku hospodaření a výnosnosti ve vztahu k vloženým prostředkům, respektive užitečnosti jejich vynakládání. Informace z účetních závěrek jsou základním východiskem pro zpracování výročních zpráv.

Mezinárodní trendy...

S vývojem světového hospodářství souvisí i trend mezinárodní standardizace obsahu informací v účetní závěrce, který se prosazuje i do české legislativy a praxe, jak z hlediska zpracovatelů účetní závěrky, tak z pozice auditorů, jejichž úkolem je především ověření kvality účetních závěrek ve vztahu k požadavkům na ně kladeným. Nejpropracovanější je mezinárodní standardizace na úseku obchodních společností, přičemž zvláštní zájem se věnuje obchodním společnostem, které jsou emitenty cenných papírů registrovaných na regulovaných kapitálových trzích. K aplikaci mezinárodních standardů IFRS (International Financial Reporting Standards - Mezinárodní standardy pro finanční výkaznictví) se přihlásila i EU. Od 1. ledna 2005 mají být proto podle mezinárodních standardů IFRS sestaveny konsolidované účetní závěrky, které vyhotoví emitenti cenných papírů registrovaní na regulovaných trzích cenných papírů v členských státech Evropské unie.

... a evropské konsekvence

Účetní závěrku v českém prostředí definují účetní předpisy, tj. zákon a vyhlášky pro jednotlivé skupiny víceméně sourodých ekonomických subjektů - účetních jednotek, tj. subjektů, které mají povinnost vést účetnictví. Při aplikaci IFRS v rámci EU, jak je zmíněno výše, dojde v českém prostředí k podstatným změnám v účetních předpisech. Doposud se účetní předpisy zaměřovaly do značné míry i na poměrně podrobné postupy pro běžně vedené účetnictví, zatímco IFRS kladou důraz na "výstupy" z účetnictví, tj. na kvalitu informací v účetní závěrce.
Národní účetní předpisy navazují na ostatní elementy našeho právního řádu, především na občanský zákoník, obchodní zákoník, zákony o rozpočtových pravidlech, jakož i na další věcné předpisy určené především pro jednotlivé skupiny účetních jednotek.
Vzhledem k základnímu účelu účetní závěrky, kterým je informovat její uživatele a veřejnost o ekonomické situaci účetní jednotky, hraje důležitou roli způsob jejího zveřejňování. Analogicky se to týká i výroční zprávy.
Ne všechny účetní jednotky mají povinnost zveřejňovat účetní závěrku. U těch, které tuto povinnost mají, probíhá zveřejňování různými způsoby a v rozličné kvalitě, i se zřetelem k charakteru jednotlivých skupin účetních jednotek, což ilustruje přiložená tabulka. Objektivně se předpokládá, že zveřejňované údaje ověřené auditorem mají mít standardní stupeň důvěryhodnosti. V tomto smyslu je v základních rysech formulován i náš právní řád, především zákon o účetnictví, zákon o auditorech a obchodní zákoník.
Hlavní skupinou, která podléhá povinnosti zveřejňování, jsou podnikatelé registrovaní v obchodním rejstříku. Tuto povinnost stanoví obchodní zákoník v přímé návaznosti na zákon o účetnictví. Zmíněné podnikatele lze rozdělit na dvě skupiny:
1. Podnikatelé, jimž zákon o účetnictví stanoví povinnost auditu, tj. ověření účetní závěrky a výroční zprávy auditorem; součástí zveřejňovaných skutečností je i zpráva auditora o ověření a jeho výsledcích.
2. Podnikatelé, kteří nepodléhají povinnosti auditu.

Jednotná legislativa

U různých typů dalších subjektů, kromě podnikatelů, je povinnost zveřejňování účetní závěrky, výroční zprávy, respektive dalších informací z účetnictví formulována rozličně. Zákon o účetnictví se v tomto směru odvolává na zvláštní právní předpisy, které přistupují k tématu různě, aniž by odlišné postupy měly vždy plné opodstatnění (viz tabulka, respektive odvolávky na příslušná ustanovení zákonů). Příčinu nepříliš přehledných úprav povinnosti zveřejňování informací jednotlivými typy subjektů lze zřejmě spatřovat i v častých změnách v našem právním řádu, kdy zároveň není zajištěna dostatečná provázanost mezi jednotlivými zákony.
Zvláštní zákony, které stanoví zveřejňování informací jiným než podnikatelským subjektům, neberou vždy v úvahu ustanovení § 21 a odst. 3 zákona o účetnictví, jež navazuje i na zvláštní zákony v tom smyslu, že má-li účetní jednotka povinnost zveřejnit účetní závěrku a výroční zprávu, musí zveřejnit také zprávu auditora. Jde například o předepsané zveřejňování informací Všeobecnou zdravotní pojišťovnou, které zákon stanoví pouze zveřejnění výroční zprávy "vhodným způsobem", aniž by byl obsah výroční zprávy definován.
Pokud se požadavky na zveřejnění nepodnikatelskými subjekty týkají i informací o auditu, nerozlišuje se mnohdy kvalitativní rozdíl mezi zprávou auditora a výrokem auditora, který je součástí zprávy. Ovšem zatímco ve zprávě auditor mimo jiné popisuje rozsah ověření zákonem stanovených skutečností, výrok auditora je stručný a informovaná strana z něho zpravidla pouze zjistí, zda auditovaný subjekt v podstatě podle názoru auditora dostál požadavkům na kvalitu údajů v účetní závěrce a ve výroční zprávě nebo v jaké míře požadavky porušil. Tak například u nadací a nadačních fondů je formulováno ustanovení zákona v tom smyslu, že součástí zveřejňované výroční zprávy je i účetní závěrka, avšak pokud jde o audit, požaduje se pouze výrok auditora. Uživatelé zveřejňovaných informací pak mohou právem namítat, že výrok auditora nepovažují za dostatečný. Příspěvek se zabývá, pokud jde o účetní závěrky, pouze řádnými a mimořádnými účetními závěrkami podle zákona o účetnictví.
FUNKCE AUTORA: Autorka je metodičkou Úřadu Komory auditorů ČR

Účetní jednotky podléhající auditu
ÚČETNÍ JEDNOTKY POVINNOST AUDITU Odkaz *) POVINNOST ZVEŘEJNĚNÍ Odkaz *)
1. Akciové společnosti vždy § 20 odst. 1a). účetní závěrka, výroční zpráva § 27a odst. 2
zák. 563/1991 Sb a zpráva auditora zák. 513/1991 Sb.
v obchodním rejstříku

2. Ostatní obchodní společnosti Pokud v běžném účetním období a v období
a družstva předcházejícím dosáhly nebo překročily dvě z těchto
tří kritérií:
3. Zahraniční osoby, které v ČR a) úhrn rozvahy dosáhl více než 40 milionů Kč;
podnikají nebo provozují úhrnem rozvahy se rozumí úhrn zjištěný § 20 odst. 1b)-1e) účetní závěrka vždy; v případě povinnosti § 27a odst. 2 zák.
jinou činnost z rozvahy v ocenění neupraveném zák. 563/1991 Sb auditu se zveřejňuje i výroční zpráva 513/1991 Sb.
o položky podle § 26 odst. 3, a zpráva auditora - vše v obchodním
b) čistý obrat dosáhl více než 80 milionů Kč; rejstříku
čistým obratem se rozumí výnosy snížené
o prodejní slevy, daň z přidané hodnoty
4. Fyzické osoby - podnikatelé, kteří a ostatní daně přímo spojené s obratem,
vedou podvojné účetnictví (jsou c) průměrný přepočtený stav zaměstnanců,
zapsáni v obchodním rejstříku) včetně případů pracovního vztahu člena k družstvu,
činil v průběhu účetního období více než 50.

5. Ostatní subjekty, kterým tuto
povinnost stanoví zvláštní
právní předpis

a) Všeobecná zdravotní pojišťovna vždy § 6 odst. 2 zák. výroční zpráva - vhodným způsobem § 6 odst. 4 zák. 551/1991 Sb. 551/1991 Sb.

b) Zaměstnanecké pojišťovny vždy § 15 odst. 1 výroční zpráva - vhodným způsobem § 15 odst. 2 zák. zák. 280/1992 Sb. 280/1992 Sb.
zák. 227/1997 Sb.

c) Nadace vždy § 24 odst. 2
zák. 227/1997 Sb. výroční zpráva, jejíž součástí je účetní § 5 odst. 1 a § 25
závěrka a v případě povinnosti auditu odst. 2 a 3 zák.
i výrok auditora - vše v rejstříku nadací 227/1997 Sb.
a nadačních fondů

d) Nadační fondy úhrn celkových nákladů nebo výnosů je vyšší
než 3 miliony Kč nebo je-li majetek nadačního
fondu vyšší než 3 miliony Kč v roce,
za který je účetní závěrka sestavována

e) Politické strany a politická hnutí vždy § 18 odst. 1 výroční finanční zpráva, jejíž součástí je
zák. 424/1991 Sb. účetní závěrka - veřejně přístupné § 18 odst. 4
informace, lze nahlédnout a pořizovat zák. 424/1991 Sb.
opis nebo kopii v Kanceláři
Poslanecké sněmovny

f) Obecně prospěšné V následujících případech:
společnosti (o.p.s.) a) o. p. s. je příjemcem dotací ze státního rozpočtu,
rozpočtu územně samosprávného celku nebo § 19 odst. 3 výroční zpráva, jejíž součástí je účetní §§ 20-21
státního fondu, jejichž celkový objem v roce zák. 248/1995 Sb. závěrka a v případě povinnosti auditu zák. 248/1995 Sb.
přesáhne 1 milion Kč, i výrok auditora - výroční zpráva musí
b) o. p. s. nezřídí dozorčí radu, být veřejně přístupná
c) výše čistého obratu o. p. s. překročila
10 milionů Kč.

g) Žadatel-právnická osoba: § 3 odst. 3
investiční pobídky zák. 72/2000 Sb.

Služby auditora v ostatních případech, PŘEZKUM HOSPODAŘENÍ Odkaz *) Povinnost vytvořit občanům Odkaz *)
kdy to stanoví zvláštní zákon PŘÍSTUP K INFORMACÍM

Kraj § 20 zák. umožnit občanům nahlížet do rozpočtu § 12 odst. 2
129/2000 Sb. kraje, do závěrečného účtu kraje, zák. 129/2000 Sb.
do zprávy o přezkumu hospodaření
a pořizovat si výpisy

Hlavní město Praha a městské části § 38 zák. umožnit občanům nahlížet do rozpočtu § 7 zák.
131/2000 Sb. a závěrečného účtu a pořizovat 131/2000 Sb.
si výpisy

Statutární města podrobnosti stanoví vyhláška č. 41/2002 Sb. § 42 zák. umožnit občanům nahlížet do rozpočtu § 16 odst. 2
128/2000 Sb. a závěrečného účtu a pořizovat zák. 128/2000 Sb.
si výpisy

Obce od 5 tisíc obyvatel § 42 odst.1 zák. umožnit občanům nahlížet do rozpočtu § 16 odst. 2
128/2000 Sb. a závěrečného účtu a pořizovat zák. 128/2000 Sb.
si výpisy

Dobrovolné svazky obcí § 53 zák. umožnit občanům vyjadřovat se § 52 zák.
128/2000 Sb. k návrhu rozpočtu svazku obcí 128/2000 Sb.
a k závěrečnému účtu svazku obcí

Ověření splnění podmínek pro poskytnutí
dotace soukromým školám, předškolním podrobnosti stanoví metodický pokyn MŠMT § 6 odst. 5 zák.
zařízením a školským zařízením 306/1999 Sb.

*) na zákon v platném znění